25.02 DziÅ› korekta VAT

W zwiÄ…zku z wÄ…tpliwoÅ›ciami w interpretowaniu przez organy podatkowe przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usÅ‚ug (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z poźn. zm.), zwanej dalej ustawÄ…, odnoÅ›nie dokonywania korekt podatku naliczonego, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, na podstawie art.14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8 poz. 60 ze zm.) – uprzejmie wyjaÅ›niam:

Zgodnie z przepisem art.91 ust.7 ustawy, w przypadku gdy podatników miaÅ‚ prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o caÅ‚Ä… kwotÄ™ podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usÅ‚ugi i dokonaÅ‚ takiego odliczenia, albo nie miaÅ‚ takiego prawa, a nastÄ™pnie zmieniÅ‚o siÄ™ to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotÄ™ podatku naliczonego od tego towaru lub usÅ‚ugi, stosuje siÄ™ odpowiednio przepisu ust.1-5 ww. artykuÅ‚u, regulujÄ…ce kwestiÄ™ korekty podatku naliczonego.

Przepis ten bezwzglÄ™dnie ma zastosowania w sytuacji, gdy podatnik nabywajÄ…c towar bÄ…dź usÅ‚ugÄ™ z przeznaczeniem do dziaÅ‚alnoÅ›ci opodatkowanej, miaÅ‚ prawo do odliczenia caÅ‚ej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu, a nastÄ™pnie zmienione zostaÅ‚o przeznaczenie tych towarów poprzez skorzystanie z prawa do zwolnienia podmiotowego lub rozpoczÄ™cie wykorzystywania ich częściowo lub wyÅ‚Ä…cznie do czynnoÅ›ci zwolnionych.

W opisanej powyżej sytuacji, odnoszÄ…cej siÄ™ do towarów i usÅ‚ug, o których mowa w art.91 ust.2 ustawy (zwanych dalej Å›rodkami trwaÅ‚ymi o wartoÅ›ci poczÄ…tkowej przekraczajÄ…cej 15.000zÅ‚), odpowiednie zastosowania bÄ™dÄ… miaÅ‚y wiÄ™c przepisy ust.2 i 3 art.91 ww. ustawy. Zatem, w wyniku zmiany prawa do odliczenia od wykorzystywanego przez podatnika takiego Å›rodka trwaÅ‚ego, korekty należy dokonywać za poszczególne lata pozostaÅ‚ego okresu korekty, w deklaracji podatkowej za pierwszy okres rozliczeniowy roku nastÄ™pujÄ…cego po roku podatkowym, w którym nastÄ…piÅ‚a ta zmiana. Roczna korekta bÄ™dzie dotyczyÅ‚a jednej piÄ…tek lub w przypadku nieruchomoÅ›ci – jednej dziesiÄ…tek podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

W zakresie innych towarów, niż wymienione wyżej, wykorzystywanych przez podatnika do dziaÅ‚alnoÅ›ci gospodarczej, stosuje siÄ™ odpowiednio przepisy art.91 ust.1 i 3 ww. ustawy o podatku od towarów i usÅ‚ug, co oznacza, że w przypadku zmiany prawa do odliczeÅ„, korekty dokonuje siÄ™ jednorazowo w deklaracji podatkowej skÅ‚adanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku nastÄ™pujÄ…cego po roku podatkowym, w którym dokonano odliczenia oraz nastÄ…piÅ‚a zmiana prawa do takich odliczeÅ„.

ObowiÄ…zek korekty, o którym mowa w art.91 ust.7 dotyczy wszystkich podatników, zarówno tych, którzy sÄ… zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, jak i podatników zwolnionych. Przepis art.91 ust.3 ustawy (stosowany odpowiednio), nakÅ‚ada obowiÄ…zek dokonania ww. korekty w deklaracji podatkowej skÅ‚adane za pierwszy okres rozliczeniowy roku nastÄ™pujÄ…cego po roku podatkowym, za który dokonuje siÄ™ korekty. Deklaracja taka musi zatem zostać zÅ‚ożona, niezależnie od ogólnego przepisu art.99 ust.7 ww. ustawy, odnoszÄ…cego siÄ™ do zwolnienia w zakresie skÅ‚adania deklaracji. Przepisy art.91 ust.7 i 3 ww. ustawy stanowiÄ… w tym przypadku uregulowanie szczególne w stosunku do art.99 ust.7 ww. ustawy. Przepis art.91 ust.7 jednoznacznie odnosi siÄ™ do podatników, którzy np. byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o caÅ‚Ä… kwotÄ™ podatku naliczonego, a nastÄ™pnie zostali zwolnieni lub wykonujÄ… czynnoÅ›ci zwolnione z podatku i w zwiÄ…zku z czym utracili takie prawo. Wskazuje na to treść tego przepisu: „Przepisy ust.1-5 stosuje siÄ™ odpowiednio, w przypadku gdy podatników miaÅ‚ prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o caÅ‚Ä… kwotÄ™ podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru ……., a nastÄ™pnie zmieniÅ‚o siÄ™ to prawo …”. BezwzglÄ™dnie zatem obejmuje to również przypadku opisane powyżej, a poprzez odwoÅ‚anie siÄ™ do odpowiedniego stosowania przepisów ust.1-5 tego artykuÅ‚u, naÅ‚ożono na tych podatników obowiÄ…zek dokonania korekty wÅ‚aÅ›nie poprzez zÅ‚ożenie deklaracji.

OdnoszÄ…c siÄ™ z kolei do kwestii towarów handlowych, należy zauważyć, że zgodnie z art.86 ust.1 ww. ustawy podatnikowi przysÅ‚uguje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotÄ™ podatku naliczonego, jedynie w takim zakresie, w jakim towaru i usÅ‚ugi wykorzystywane SA do wykonywania czynnoÅ›ci opodatkowanych. Oznacza to, ze prawo do odliczenia jest uzależnione od istnienia zwiÄ…zku dokonanego zakupu ze sprzedażą opodatkowanÄ…. Towary handlowe, zakupione z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży opodatkowanej, których dostawa zostaÅ‚a później objÄ™ta zwolnieniem od podatku (podmiotowym lub przedmiotowym), z żadnym momencie dziaÅ‚alnoÅ›ci nie posÅ‚użyÅ‚y wykonywaniu dziaÅ‚alnoÅ›ci opodatkowanej, a jedynie stajÄ… siÄ™ przedmiotem czynnoÅ›ci, w stosunku do której nie przysÅ‚uguje prawo do odliczeÅ„. Zatem warunek konieczny do uzyskania prawa do odliczenia, o którym mowa w art.86 ust.1 ustawy, nie zostaje w rezultacie zrealizowany. W takim wiec przypadku wystÄ™puje obowiÄ…zek skorygowania wczeÅ›niej odliczonego podatku, bez wzglÄ™du na okres, w którym nastÄ…pi zmiana prawa do odliczeÅ„, wynikajÄ…cy z generalnej zasady, o której mowa w art.86 ust.1 ustawy. Powyższe dotyczy również surowców i materiaÅ‚ów przeznaczonych do wytworzenia towarów lub Å›wiadczenia usÅ‚ugi innych, niż okreÅ›lone w art.91 ust.2 ustawy, które na dzieÅ„ zmiany prawa do odliczeÅ„, nie zostaÅ‚y wykorzystane do czynnoÅ›ci opodatkowanych.

Pismo Ministra Finansów nr PT5/033/1/EKQ/08/210 z 14 lutego 2008r.

powrót do listy aktualnościRoczne korekty VAT