Pomoc eksperta

Interpretacje podatkowe 2014

Pobierz wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej

Pobierz wniosek o wydanie interpretacji ogólnej

Podatek VAT w interpretacjach

Zwolnienie z VAT usług medycznych

Z dniem 1 stycznia 2011 roku zmienił się sposób klasyfikacji dla potrzeb zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów i świadczenia usług. Do końca 2010 roku zwolnieniu podlegały usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy o VAT, czyli m.in. usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych. Natomiast od 1 stycznia 2011 roku zwolnieniu podlegają usługi opieki medycznej, ale służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z nimi związane). Ponadto usługi te powinny być wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej lub gdy są to usługi lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej, psychologa oraz podmioty wykonujące inne zawody medyczne. Odpowiednio zwolnieniu podlega świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawa protez dentystycznych lub sztucznych zębów dokonywana przez dentystów oraz techników dentystycznych Po kolejnej nowelizacji ustawy od 1 kwietnia 2011 roku zakres zwolnienia rozszerzono o m.in. świadczenie usług opieki medycznej, jeżeli zostały one nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej oraz usługi i dostawy wykonywane na rzecz zakładów opieki zdrowotnej na ich terenie.

Tym samym zwolnienie dotyczące usług medycznych nabrało charakteru przedmiotowo-podmiotowego. Nie wystarczy już bowiem samo świadczenie usług medycznych, musi je jeszcze wykonywać podmiot wymieniony w ustawie. Takie zdanie wyraził ETS w sprawie C-401/05 (VDP Dental Laboratory NV v. Staatssecretaris van Financiën), w której uznał, że dostawa protez dentystycznych przez pośrednika, który nie jest dentystą ani technikiem dentystycznym, nie jest objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 13 część A ust. 1 lit. e) szóstej dyrektywy (obecnie dyrektywy 2006/112.WE (polskie odpowiednik to art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT). Zwolnienie to nie jest bowiem zdefiniowane tylko przez wskazanie rodzaju dostarczanych towarów, lecz także kwalifikacji ich dostawcy. Pojęcia używane do określenia zwolnień, o których mowa w art. 13 szóstej dyrektywy (którego implementację zawiera art. 43 ustawy o VAT), należy interpretować ściśle, gdyż zwolnienia te są odstępstwem od zasady ogólnej VAT – podatek ma być pobierany od każdej dostawy towarów lub świadczonej usługi. Natomiast każda wykładnia tego przepisu, która rozszerza jego treść, według ETS jest niezgodna z celem takiego przepisu, jaki został zamierzony przez prawodawcę wspólnotowego. Podobnie w prawodawstwie wspólnotowym z podatku nie są zwolnione czynności takie jak: pobranie próbek DNA dla ustalenia ojcostwa (sprawa C-384/98, Dotter v. Willimaier), usługi telefoniczne i wynajmowanie telewizorów osobom hospitalizowanym, dostarczanie łóżek i posiłków towarzyszącym im osobom (sprawa C-394/04 i 395/04, Diagnostiko & Therapeftiko Kentro Athinon-Ygeia AE v. Ypourgos Oikonomikon),usługa badania i wydania karty badań, nie związanych z hospitalizacją (C-86/09 Future Health Technologies Ltd przeciwko The Commissioners for Her Majestys Revenue and Customs), usługi specjalistycznego raportu medycznego nażyczenie badanego a nie placówki medycznej Peter ďAmbrumenil C-307/01.

Uwaga - zmiany po nowelizacji z kwietnia 2011

Nowelizacja z kwietnia 2011 r. spowodowała wiele zamieszania w stosowaniu odpowiednich stawek podatku VAT, obejmując zwolnieniem m.in. usługi medyczne i zdrowotne. Obowiązujący po tej dacie zakres zwolnień był dwukrotnie zmieniany ...

Obecnie zatem praktycznie każdą sytuację w prawodawstwie krajowym trzeba rozpatrywać indywidualnie.

Dużo miejsca organy podatkowe poświęcają sprawdzaniu, czy dana usługa, będąca usługą medyczną i realizowana przez podmiot posiadający stosowne kwalifikacje zawodowe, spełnia cel świadczenia, tzn. czy służy ona profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Tym samym zwolnienie od podatku usług medycznych stosuje się do udzielania świadczeń zdrowotnych przez specjalistów z danej dziedziny w zakresie: dietetyki (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 17 lutego 2011r., IPPP1-443-1135/10-4/JL), leczenia terapii uzależnień (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 19 kwietnia 2011r., ILPP1/443-122/11-2/MK) oraz usług stomatologicznych – w tym wykonywanie uzupełnień protetycznych opartych na implantach (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 21 kwietnia 2011r., ILPP2/443-161/11-2/BA).

Taki zwolnienie znajduje także zastosowanie do tzw. pakietów medycznych nabywanych przez pracodawcę na rzecz swoich pracowników, przy czym co do każdej usługi zawartej w takim pakiecie należy sprawdzać jaki realizuje ona cel (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 26 kwietnia 2011r., IPPP1-443-203/11-4/JL). Pracodawca jest wówczas pośrednikiem między usługodawcą (zakładem opieki zdrowotnej lub lekarzem) a usługobiorcą (pracownikiem) – a zwolnieniu podlegają również usługi medyczne, jeżeli zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej. Przepis ten obowiązuje od 1 kwietnia. W okresie od 1 stycznia do 31 marca 2011 r. nie było możliwe skorzystanie ze zwolnienia tego typu usług, gdyż pracodawca będący jedynie pośrednikiem zwykle nie spełniał warunku podmiotowego tego zwolnienia - nie był zakładem opieki zdrowotnej lub np. lekarzem (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 23 marca 2011r., IPPP1/443-157/11-3/AW).

Wydawać by się mogło, że dla określenia czy dana czynność podlega zwolnieniu nie powinno mieć wpływu posiadanie skierowania od lekarza (ustawa nie przewiduje takiego warunku). Tak jest w przypadku wykonywania zabiegów rehabilitacyjnych świadczonych przez pielęgniarkę lub fizjoterapeutę (Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, 2 marca 2011r., IBPP4/443-9/11/AZ; Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 22 kwietnia 2011r., ILPP1/443-117/11-2/BD). Niestety czasami takie skierowanie jest przez urzędy niejako wymagane - zabiegi rehabilitacyjne ze skierowaniem podlegają zwolnieniu praktycznie automatycznie, z kolei zabiegi bez skierowania (sprzedawane komercyjnie) mogą mu podlegać – o ile służyły profilaktyce, zachowaniu lub poprawie zdrowia (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 29 kwietnia 2011r., ILPP2/443-274/11-4/AK). Tym samym inhalacje w grocie solnej świadczone na podstawie badania (orzeczenia) lekarskiego są zwolnione od podatku, natomiast usługi te świadczone komercyjnie (bez orzeczenia lekarskiego) opodatkowuje się stawką 23% (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 29 kwietnia 2011r., ILPP2/443-247/11-3/AK).

Innymi czynnościami, będącymi zwolnionymi z podatku VAT są ponadto usługi zakwaterowania (dostarczanie łóżek i posiłków) osób towarzyszących pacjentom w hospitalizacji. Jednak musi zostać spełniony warunek, że usługi te są ściśle związane z opieką medyczną i konieczne do osiągnięcia celu terapeutycznego (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 27 kwietnia 2011r., ILPP1/443-144/11-2/MS). Dotyczy to przede wszystkim leczenia dzieci, dla których obecność opiekuna zapewni im lepszy komfort psychiczny podczas leczenia. Zwolnienie przysługuje również w odniesieniu do umożliwienia pacjentowi przez Szpital przedłużenia pobytu w sytuacji, gdy jego stan zdrowia nie wymaga dalszego leczenia w warunkach szpitalnych. Są to bowiem usługi służące poprawie zdrowia, pozwalające na zachowanie rezultatów leczenia szpitalnego (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 22 kwietnia 2011r., ILPP2/443-183/11-3/MR).

Natomiast zwolnienia nie stosuje się w odniesieniu do czynności, które nie spełniają jego warunku przedmiotowego. Należy wówczas sprawdzić, czy dana czynność mieści się w ramach usług medycznych oraz spełnia cel diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Tym samym nie są zwolnione badania Sanepidu czyli m.in. żywności, wody pitnej, pomiarów na stanowiskach pracy wykonywanych przez stację sanitarno-epidemiologiczną (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 26 kwietnia 2011r., IPPP1-443-363/11-4/PR), gdyż nie są one nakierowane na konkretnego pacjenta i nie wpisują się w proces leczenia. Również usługa wybielania zębów nie korzysta ze zwolnienia, ponieważ nie spełnia celu leczniczego (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 12 kwietnia 2011r., ILPP1/443-309/11-2/BD).

Innymi usługami, które według organów skarbowych nie spełniają celu wykonywania usług medycznych i tym samym nie korzystają ze zwolnienia, są: sterylizacja narzędzi medycznych dokonywana na rzecz jednostek służby zdrowia, lekarzy oraz gabinetów kosmetycznych (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 22 kwietnia 2011r., ILPP2/443-183/11-6/MR), wykonywanie badań klinicznych (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 26 kwietnia 2011r., ILPP1/443-143/11-2/AK). Usługi powyższe wykonywane jednak przez ZOZ lub na rzecz ZOZu i na jego terenie przez podmioty uprawnione do świadczenia usług medycznych – podlegają już zwolnieniu, jeśli są niezbędne do wykonania usługi medycznej podstawowej. Wykonanie tych usług przez te podmioty poza terenem ZOZu, nawet na jego rzecz ze zwolnienia korzystać nie może. Występują również czynności, które co prawda spełniają warunek przedmiotowy tego zwolnienia, lecz wykonuje je niewykwalifikowany podmiot, skutkiem czego usługa taka nie korzysta ze zwolnienia. Przykładami są tutaj prowadzenie terapii biorezonansowej (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 21 kwietnia 2011r., ILPP2/443-76/11-4/MR), dogoterapii (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 12 kwietnia 2011r., IPPP1/443-12/11-4/BS) lub usługi terapii prowadzone przez studentkę pedagogiki (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 18 kwietnia 2011r., ILPP1/443-45/10-4/BD) – we wszystkich tych przypadkach realizujący je podmiot nie jest osobą wykonującą inne zawody medyczne. Powoduje to ich opodatkowanie stawką podstawową VAT.

Również wykonywanie testów i innych badań psychologicznych kierowcom i innym grupom zawodowym wymagającym szczególnej sprawności psychologicznej nie podlega zwolnieniu. Pomimo bowiem, iż są to usługi realizowane przez psychologów, nie jest spełniony cel ich świadczenia – ochrona zdrowia (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 2 maja 2011 r., ILPP2/443-178/11-4/AK). Organy zajmują podobne stanowiska w odniesieniu do wykonywania badań lekarskich i psychologicznych osób ubiegających się o pozwolenie na broń (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 19 kwietnia 2011r., ILPP1/443-94/11-4/MS) lub wydawanie orzeczeń o istnieniu lub braku przeciwwskazań do wykonywania innych określonych czynności, np. kierowania wózkiem widłowym, pracy na wysokości (Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, 7 kwietnia 2011r., ITPP2/443-89/11/KT). Tym samym takie usługi podlegają opodatkowaniu według stawki podstawowej – 23%.

W ramach świadczenia usług medycznych za zwolnione nie uznaje się pewnych rodzajów czynności, choćby w pewien sposób się z nimi wiązały. Dlatego też wydawanie zaświadczeń, sporządzenie kserokopii i duplikatów dokumentacji medycznej na życzenie pacjenta nie korzysta z tego zwolnienia, Opodatkowuje się je stawką 23% (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 22 kwietnia 2011r., ILPP2/443-183/11-4/MR; Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 6 maja 2011r., ILPP2/443-344/11-3/AK), ponieważ wydanie zaświadczenia, kserokopii lub duplikatu związane jest z wykonanym przez podatnika świadczeniem opieki zdrowotnej, może służyć dalszemu procesowi leczniczemu pacjenta, ale również dochodzeniu roszczeń przed zakładami ubezpieczeń czy na drodze postępowania sądowego. Gdyby jednak zaświadczenie posiadało wyłączny związek z opieką zdrowotną (w ramach przewodu wykonywanych czynności medycznych) – zwolnienie powinno mieć zastosowanie.

Podsumowując, należy stwierdzić, że do zastosowania zwolnienia od podatku usług medycznych należy podchodzić ostrożnie. W praktyce wymaga to sprawdzenia, czy w odniesieniu do danej czynności spełnione zostały trzy warunki zawarte w ustawie o VAT: wykonywana czynność jest usługą medyczną, celem jej świadczenia jest służenie profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a ponadto wykonuje ją podmiot wykwalifikowany do jej świadczenia. Dopiero wówczas zastosowanie zwolnienia jest możliwe, a podatnikowi nie grożą sankcje prawa podatkowego związane z np. z nieopodatkowaniem swoich usług i np. powstałymi w związku z tym zaległościami podatkowymi.

 

Marta Kaczmarek
opieka merytoryczna Piotr Szulczewski

Data publikacji: 26-05-2011

 

Interpretacje VAT.pl obejmują tezy wybranych interpretacji urzędów, izb skarbowych, wyroków sądów oraz pisma Ministerstwa Finansów. Publikacje te nie stanowią porady podatkowej czy prawnej i są wyłącznie odzwierciedleniem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia opisanych przez niego zdarzeń. Pełna treść wybranych interpretacji dostępna jest na stronach internetowych Ministerstwa Finansów.

Zadbaj o niskie koszty prowadzenia firmy
Wybierz sprawdzony program księgowy
UWAGA! Urodzinowa promocja – rabaty do75%
Szczegóły na: www.ksiegapodatkowa.pl


Komentarze

Brak komentarzy
Dodaj swój komentarz
Drukuj