newsPIT

Jeżeli chcesz być zawsze na bieżąco w podatkach.
Zamów bezpłatny biuletyn podatkowy.

Aktualności podatkowe


05.09 Pojęcie kosztów reprezentacji wciąż pod znakiem zapytania

Ogromna liczba interpretacji indywidualnych wyjaśniających czym jest reprezentacja, a czym nie jest świadczy o kontrowersjach jakie wzbudza ten temat. Jednak nie tylko podatnicy i organy podatkowe mają problem ze zdefiniowaniem pojęcia „reprezentacja”. Okazuje się bowiem, że nawet NSA w wydawanych od początku tego roku wyrokach nie zajmuje jednolitego stanowiska - raz orzekając, że „reprezentację” należy rozumieć jako kreowanie pozytywnego wizerunku firmy, a raz jako występowanie w imieniu spółki. Aktualnie mamy zatem do czynienia z dwiema odmiennymi liniami orzeczniczymi w zakresie rozumienia pojęcia „reprezentacja”.

Na wstępie należy także przypomnieć, że co do zasady kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, poza wydatkami wprost wyłączonymi z kosztów podatkowych przez ustawodawcę. Do tych wyjątków należą właśnie koszty reprezentacji, a w szczególności wydatki poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Kluczową kwestia okazuje się zatem zdefiniowanie terminu „reprezentacja”. Niestety ani przepisy ustaw podatkowych ani ustaw regulujących inne dziedziny prawa nie zawierają definicji legalnej ww. pojęcia. Dlatego judykatura przez wiele lat posługiwała się jego definicją słownikową. Zgodnie z definicją zawartą w "Słowniku języka polskiego", (M. Szymczak /red./ PWN, Warszawa 1998 r.) „reprezentacja” to „okazałość, wystawność w trybie życia związana ze stanowiskiem, pozycją”. Odnosząc się do powyższej definicji sądy administracyjne zgodnie stały na stanowisku, iż reprezentacja to występowanie w imieniu podatnika wiążąca się z okazałością i wytwornością w celu wywołania jak najlepszego wrażenia. Za wydatki na reprezentację uznawały one tylko te, które ponoszone są w związku z tworzeniem określonego wizerunku lub pozycji firmy i które poprzez zbudowanie pozytywnego jej wizerunku mają zachęcić kontrahentów do nawiązania, podtrzymania lub rozszerzenia kontaktów handlowych. Wymienione wydatki były więc wyłączone z kosztów uzyskania przychodów tylko wtedy, gdy wychodziły poza ustalone normy czy zwyczaje, mając cechę wytworności czy wystawności, a celem ich poniesienia było wyłącznie kreowanie wizerunku firmy (tak np. NSA w wyroku z dnia 27 lipca 2006r sygn. akt II FSK 1008/05).

Kasowe ujęcie kosztów - poradnik VAT.pl

Istotnym dla omawianej kwestii okazał się jednak wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2012 r. (sygn. II FSK 1445/10), który zapoczątkował zmianą podejścia sądów administracyjnych do pojęcia „reprezentacji”. NSA w przywołanym orzeczeniu stwierdził bowiem, że: „Koszty reprezentacji, o jakich mowa w art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f., to wydatki związane z przedstawicielstwem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, bez względu na ich wystawność lub miejsce świadczenia”. Zdaniem sądu okazałość, czy wystawność oferowanego kontrahentowi poczęstunku w ogóle nie stanowi kryterium kwalifikowania wydatków jako kosztów reprezentacji, gdyż o takim ich charakterze decyduje tylko związek z pełnieniem funkcji przedstawicielskich, rozumianych jako występowanie w imieniu i w interesie podatnika, a nie okazałość lub wystawność sprawowania takiego przedstawicielstwa. Stanowisko to potwierdził NSA w wyroku z 5 kwietnia 2012 r. (sygn. II FSK 2101/10) stwierdzając, że: „wydatki na napoje alkoholowe - jako wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, a więc związane z reprezentowaniem interesów podatnika lub występowaniem w jego imieniu, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Okazałość lub wystawność oferowanego kontrahentowi poczęstunku w ogóle nie stanowi kryterium kwalifikowania wydatków jako kosztów reprezentacji, gdyż o tym decyduje tylko związek z reprezentacją rozumianą jako występowanie w imieniu i w interesie podatnika, a nie okazałość lub wystawność sprawowania takiego przedstawicielstwa”.

Jednakże prezentowane wyżej wyroki NSA nie wpłynęły na trwałą zmianę stanowiska odnośnie definiowania pojęcia „reprezentacji” i kwalifikacji wydatków właśnie jako kosztów reprezentacji. Należy bowiem zauważyć, że już w wyroku z dnia 25 maja 2012r. (sygn. II FSK 2200/10) NSA wprost stwierdził, iż nie podziela poglądu zawartego w wyroku z dnia 25 stycznia 2012 r. W swej argumentacji podniósł on, iż termin „reprezentacja” związany jest z pewnymi czynnościami faktycznymi (np. spotkanie z kontrahentem w restauracji i zjedzenie wspólnie posiłku), a nie reprezentacją w sensie prawnym. Jest oczywistym, że również w takiej sytuacji podatnik reprezentuje swoją firmę, jednak należy to raczej odnieść do potocznego znaczenia tego pojęcia, a nie przedstawicielstwa w sensie prawnym. NSA zaznaczył, że w zasadzie podatnik, przy wszystkich czynnościach mających jakikolwiek związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, w sensie potocznym reprezentuje swoją działalność. Nie oznacza to jednak automatycznie, że pojęcie reprezentacji obejmuje każdą czynność faktyczną podjętą przez tego podatnika, a związaną w jakikolwiek sposób z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. W związku z powyższym NSA stwierdził, że: „reprezentacja to ogólnie okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Transponując tę definicję na potrzeby prawa podatkowego reprezentacją będą wszelkie wydatki, które w sposób ponadstandardowy kreują pozytywny wizerunek firmy, w tym wobec innych podmiotów, z którymi współpracuje”.

Co ciekawe, już w wyroku z dnia 29 czerwca 2012 r. (sygn. II FSK 2571/10) NSA powtórzył tezy wynikające ze swojego orzeczenia z dnia 25 stycznia 2012 r. Zdaniem sądu sposób stosowania pojęcia „reprezentacji” w aktach prawnych przez ustawodawcę oraz przez naukę i praktykę prawa wskazuje, że pojęcie to należy rozumieć jako „przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu” a nie wystawność, okazałość, wytworność. Dlatego w taki sam sposób należy rozumieć ww. pojęcie na gruncie prawa podatkowego.

Reasumując, jak wynika z powyższego, stanowisko judykatury w przedmiocie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na reprezentację (w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych) jest bardzo zmienne. Wydaje się zatem, że skoro nawet poszczególne składy NSA zajmują odmienne stanowiska w powyższym zakresie jedynym rozwiązaniem byłaby uchwała NSA (w składzie siedmiu sędziów), która ostatecznie rozwiązałaby problem rozumienia terminu „reprezentacja”.


Marcin Parulski
Konsultant w Departamencie Doradztwa Podatkowego Małopolskiego Instytutu Studiów Podatkowych w Krakowie


Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.

 

Komentarze

Brak komentarzy
Dodaj swój komentarz