E-booki

E-booki, czyli książki elektroniczne, mogą podobno korzystać z zerowej stawki podatku VAT, jeżeli posiadają własny numer ISBN. Czy jednak e-book może posiadać własny numer ISBN? Jeżeli tak, jak go załatwić i ile kosztuje? A jeżeli mimo wszystko stosowanie stawki VAT 0% jest niemożliwe?

Do końca 2007 r. obowiązywał przepis art.146 ust.1 pkt 3 lit. a tiret pierwsze ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym stawkę podatku VAT 0% stosowano do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN. Od 1 stycznia 2008 r. taka sama stawka VAT obowiązuje zgodnie z §7 ust.1 pkt 9 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Od 1 grudnia 2008 r. ten sam przepis zawiera rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - w §9 ust.1 pkt 10 lit. a). 

PKWiU, ISBN, dostawa albo usługa

W klasyfikacji PKWiU z 2004 r. znajdujemy taką oto pozycję:

Mamy więc - przynajmniej na pierwszy rzut oka - ebooki. Jednak w stosowanej dla celów podatku VAT klasyfikacji PKWiU z 1997 r. nie znajdujemy takiej pozycji. Mamy jednak w opisie stwierdzenie, iż "dział ten [Dział 22 - przyp. PIT.pl] obejmuje m.in. dyski zapisane numerycznie do odczytu optycznego za pomocą strumienia lasera (compact dyski), taśmy magnetyczne, inne niż te z zapisanymi danymi w rodzaju używanych w maszynach do automatycznego przetworzenia danych (klasa 72.20) o szerokości do 6,5 mm włącznie". Zatem można uznać, że również w PKWiU z 1997 r. ebooki są - przynajmniej na pierwszy rzut oka zaklasyfikowane w PKWiU 22.11.2.

W PKWiU z 1997 r. znajdujemy takie oto grupowanie:

Jak jednak klasyfikować ebooki wg PKWiU? W interpretacjach urzędów skarbowych znajdujemy zarówno powołanie na opinie klasyfikacyjne GUS klasyfikujące CD-romy z ebookami w ramach:

• PKWiU 72.20.10-00.30 CD-romy z zapisanymi danymi (pismo urzędu skarbowego w Płocku z 21.10.2005 r. nr 1419/UPO-443-91/05/DC), jak i
• PKWiU 22.11.22-00.00 Książki, broszury, ulotki i tym podobne wyroby w formie elektronicznej (pismo Urzędu Skarbowego Warszawa-Wola z 14.11.2005 r. nr US40/VAT/I/2202/2005/ADB, interpretacje wydawane w imieniu Ministra Finansów: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z 19.02.2008 r. nr IBPP2/443-292/07/ICz/KAN-2230/07/11).

Jednak część podatników podkreśla, że PKWiU z 1997 r. jest niezgodne z terminologią stosowaną w innych klasyfikacjach (CN), co z kolei daje możliwość klasyfikowania ebooków mimo wszystko w ramach PKWiU z 1997 r. w dziale 22.

Skoro trudno dojść do porozumienia w zakresie PKWiU, warto sprawdzić pozostałe warunki stawki 0% VAT.

13-znakowy numer ISBN mogą otrzymać również ebooki rozumiane jako publikacje elektroniczne zarówno na nośnikach fizycznych (takich jak taśmy czytelne maszynowo, dyskietki czy CD-ROM-y) jak i w Internecie, oraz cyfrowe kopie drukowanych publikacji książkowych. Niemniej jednak powyższe nie oznacza, iż dla ebooków oznaczonych ISBN należy stosować VAT 0%. Zatem i ten warunek nic nie wyjaśnia.

Cytowane wyżej przepisy pozwalające na stosowanie stawki VAT 0% odnoszą się do dostawy towarów, a nie do świadczenia usług. Do dostawy ebooka dochodzi wyłącznie wtedy, gdy ebook ten znajduje się na nośniku, a i to nie w każdej sytuacji. Zgodnie z art.8 ustawy o VAT, przeniesienie praw do wartości niematerialnej i prawnej to świadczenie usługi, a nie dostawa towarów. Świadcząc usługę nie można dokonać dostawy towarów (ewentualne przekazanie nośnika ma charakter akcesoryjny, nieistotny), a zatem nie można też skorzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT, właściwej dla dostawy towarów.

Czym jest ebook? W przypadku ebooków, podobnie jak w przypadku "zwykłego" oprogramowania do komputerów, występują dwa główne sposoby dostarczenia produktu (ebooka) do klienta: przekazanie nośnika z plikiem i przekazanie samego pliku. W każdym przypadku wystąpi innego rodzaju czynność opodatkowana VAT:

• w przypadku ebooków zarejestrowanych na nośniku (pamięć flash, DVD-rom, CD-rom, dyskietka itp.) może wystąpić:
  • dostawa towaru, kiedy to zawarcie umowy licencyjnej przez nabywcę nośnika z licencjodawcą następuje dopiero po odtworzeniu ebooka czy zerwaniu opakowania (tzw. licencja shrink-wrap);
  • świadczenie usługi, kiedy to przedmiotem umowy zawartej pomiędzy sprzedawcą a nabywcą jest licencja, a nośnik nie stanowi istoty świadczenia, służąc jedynie materialnemu zapisowi utworu, do którego prawa są zbywane (w postaci licencji);
• w przypadku ebooków występujących w postaci plików (do pobrania czy wysyłanych pocztą elektroniczną), istotą świadczenia będzie w zasadzie zawsze licencja na korzystanie z utworu. 

W rzadkich przypadkach opłata może zostać potraktowana jako opłata za samą czynność udostępnienia pliku (wtedy umowa licencyjna zawierana jest z licencjodawcą, którym z reguły nie jest udostępniający plik), albo jako opłata za nośnik (tak się dzieje w przypadku darmowego oprogramowania, które rozpowszechniane jest bezpłatnie); jednak nośnik to nie książka.

W sumie jednak biorąc pod uwagę możność zainstalowania programu na komputerze nabywcy, kwestia nośnika przybiera tu kwestię drugorzędną. W takim stanie rzeczy zawsze ebook mógłby się znaleźć na nośniku. Dla przepisów VAT będzie miała jednak znaczenie istota umowy: zbycie nośnika (egzemplarza) albo zbycie prawa (licencji).

Zatem reasumując:

• w przypadku, gdy istotą świadczenia jest zbycie nośnika z egzemplarzem utworu (nie dotyczy to instalowania utworu online - pliku na nośniku, którym byłby komputer nabywcy), będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów, która przy stosowaniu ISBN daje szansę na VAT 0% - zależnie od klasyfikacji PKWiU;
• w przypadku, gdy istotą świadczenia jest usługa, nawet gdy czasem występuje nośnik, nigdy nie będziemy mieć szansy na stosowanie VAT 0%.

Jednak GUS klasyfikuje w PKWiU z 1997 r. ebooki poza działem 22 (ww. pisma z Płocka i Poznania), zatem w ich świetle stosowanie 0% stawki VAT na ebooki na nośnikach z numerem ISBN jest wykluczone. Można powołać się na oddziaływania innych klasyfikacji (CN) na treść PKWiU z 1997 r., skutek jest jednak niepewny.

Reasumując, redakcja PIT.pl nie zaleca stosowania stawki VAT 0% na ebooki, bez względu na ich postać materialną.

Warto dodać, że zasady opodatkowania VAT ebooków jako książki albo jako programu nie pozostają w żadnym związku z formą rozliczania dochodów w zakresie podatku dochodowego - jako autor, wydawca, przedsiębiorca, czy osoba prywatna.

Uwaga ! Stawka VAT na ebooki

Jeżeli zatem istotą świadczenia jest przeniesienie własności egzemplarza utworu (czyli nośnika z programem, danymi itp.), wówczas w braku przepisów szczególnych stosujemy stawkę podstawową VAT 22%.

Jeżeli przedmiotem umowy jest usługa, nawet gdy utwór utrwalony jest na jakimś nośniku, wówczas stosować należy stawkę VAT:

• zwolnienie z VAT, gdy są to ebooki związane z kulturą (poz. 10 załącznika nr 4 do ustawy o VAT);
• 7% VAT, gdy są to ebooki inne, niż związane z kulturą, ale jedynie w przypadku gdy licencja jest udzielana przez twórcę, autora (poz. 162 załącznika nr 3 do ustawy o VAT);
• 22% VAT, gdy są to ebooki inne, niż związane z kulturą, a licencja nie jest udzielana przez twórcę.

sprzedaż ebooków w podatku dochodowym PIT